Aktuelle Informationen zum Gesetz zur Modernisierung des Bilanzrechts (2/2010)

Am 29.05.2009 ist das Gesetz zur Modernisierung des Bilanzrechts (BilMoG) in Kraft getreten. Die Regelungen des BilMoG, die für den Handelsbilanzausweis von Pensions- und Personalverpflichtungen eine von den bisherigen, teils steuerlichen Grundsätzen abweichende Wertermittlung vorschreiben, sind verpflichtend erstmals für Geschäftsjahre anzuwenden, die nach dem 31.12.2009 beginnen. Freiwillig können die Vorschriften (in Gänze) auch schon auf nach dem 31.12.2008 beginnende Geschäftsjahre angewendet werden.

Sofern aufgrund der geänderten Bewertung eine außerordentliche Zuführung entsteht, kann diese bei Pensionsverpflichtungen über maximal 15 Jahre verteilt werden. Im Entwurf der Stellungnahme IDW RS HFA 28 empfiehlt das IDW eine Ermittlung des Unterschiedsbetrags zu Beginn des Geschäftsjahres der Erstanwendung, damit auch der Aufwand dieses Jahres nach BilMoG-Grundsätzen ermittelt werden kann. Weitere Hinweise zur Anwendung der Grundsätze des BilMoG gibt das IDW im Entwurf einer zweiten Stellungnahme (IDW ERS HFA 30).

Das BilMoG räumt dem Arbeitgeber eine Reihe von Wahlrechten und Entscheidungsmöglichkeiten ein, die Einfluss auf die Berechnung des gesetzlichen Erfüllungsbetrags haben. Um eine termingerechte Durchführung der Berechnungen sowie Bereitstellung der Ergebnisse zu erleichtern, ist es sinnvoll, die erforderlichen Entscheidungen und Festlegungen im Vorfeld so bald wie möglich zu treffen und ggf. mit dem Wirtschaftsprüfer abzustimmen.

Unabhängig von der Verpflichtungsart, d. h. für Pensions- und Jubiläumsverpflichtungen sowie andere vergleichbare, langfristig fällige Personalverpflichtungen (Laufzeit von mehr als einem Jahr), stellen sich folgende Fragen:

• Soll der Rechnungszins pauschal entsprechend einer Verpflichtungslaufzeit von 15 Jahren – wie in § 253 Abs. 2 S. 2 HGB erlaubt - angesetzt werden oder soll die Zinsfestlegung laufzeitadäquat erfolgen (wodurch allerdings ein Mehraufwand durch Berechnung der Duration entsteht)?
• Soll das bei internationalen Bewertungen übliche und vom IDW grundsätzlich akzeptierte Anwartschaftsbarwertverfahren („Projected Unit Credit Method“) angewendet werden oder – soweit überhaupt zulässig, falls etwa Besitzstandskomponenten bei abgeänderten Pensionszusagen existieren - ein modifiziertes Teilwertverfahren (die Entscheidung kann von den Versorgungsbestimmungen abhängen)?
• Sollen unternehmensspezifische oder aus allgemeinen Erfahrungen abgeleitete Annahmen zur Fluktuation verwendet werden?
• Sollen bzw. können die aus der steuerlichen oder internationalen Bewertung angesetzten Pensionsalter übernommen werden oder sind ggf. andere, abweichende Festlegungen zu treffen?
• Bei gehaltsabhängigen Zusagen: Mit welcher langfristigen Gehaltsentwicklung ist aus Sicht des Unternehmens zu rechnen (Trend in % p. a.)? Grundsätzlich gilt bei der Festlegung des Gehaltstrends, dass auch ggf. ein Karrieretrend mit zu berücksichtigen ist.

Darüber hinaus gibt es bei den einzelnen Verpflichtungsarten noch folgende Besonderheiten zu beachten:

Pensionsverpflichtungen

• Sind Rentenleistungen zugesagt, die gemäß § 16 BetrAVG regelmäßig anzupassen sind, so ist ein Rententrend zu berücksichtigen, der sich an der langfristig erwarteten Preisentwicklung orientiert. Derzeit ist der Ansatz eines Rententrends von 2,00 % p.a. aus unserer Sicht sachgerecht. Sollten Sie mit der Verwendung dieser Annahme nicht einverstanden sein, bitten wir bei Auftragserteilung um Vorgabe des stattdessen zu verwendenden Rententrends.
• Für in der Vergangenheit zu Unrecht unterlassene Rentenanpassungen ist ggf. eine zusätzliche Risikorückstellung zu bilden (Wahrscheinlichkeit der Inanspruchnahme).
• Bei Gesellschafter-Geschäftsführern ist u. E. als Pensionsalter die vertragliche Altersgrenze gegenüber dem steuerlichen Bewertungsendalter vorzugswürdig.

Vergleichbare langfristig fällige Personalverpflichtungen

• Sterbegeldverpflichtungen: Soll eine eigene Bewertung dieser Verpflichtungen durchgeführt werden oder kann – angesichts des geringen Volumens (Wesentlichkeit) - zur Vermeidung von zusätzlichen Kosten der für die Steuerbilanz ermittelte Wert übernommen werden?
• Altersteilzeitverpflichtungen: Soll der Rechnungszins anhand einer mittleren Duration von ca. 2,5 Jahren angesetzt werden oder der pauschale Rechnungszins für eine 15-jährige Laufzeit? Welcher Gehaltstrend ist anzusetzen (ggf. unterschieden nach Arbeits- und Freistellungsphase)?

Sollten Sie Fragen hierzu haben und/oder Erläuterungen benötigen, steht Ihnen Ihr gewohnter Ansprechpartner für nähere Auskünfte gern zur Verfügung. Wir weisen nochmals darauf hin, dass eine Durchführung der Berechnung erst nach Beantwortung dieser Fragen möglich ist und dass eine Festlegung erst kurz vor dem angestrebten Fertigstellungstermin die Einhaltung dieses Termins erschwert oder gar unmöglich machen kann.

Falls Sie sich dafür entscheiden, den Unterschiedsbetrag bereits auf den Beginn des ersten BilMoG-Geschäftsjahres feststellen zu lassen, empfehlen wir, den Berechnungsauftrag möglichst bald zu erteilen, damit Ihnen die Berechnungsergebnisse frühzeitig vorliegen und keine Verzögerungen aufgrund des Zeitdrucks zum Geschäftsjahresende entstehen.